Налогообложение дивидендов
--------------------------------
<6> Форма утверждена Приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@, Инструкция по заполнению налогового расчета утверждена Приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275.
Сумму удержанного налоговым агентом налога на прибыль необходимо перечислить в течение трех дней со дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией (п. 2 ст. 287 НК РФ). Отметим, что согласно п. 1 ст. 310 НК РФ это нужно сделать одновременно с выплатой дохода. В Письме МНС России от 26.07.2002 N 23-1-13/34-1005-Ю274 указано, что нужно применять п. 2 ст. 287 НК РФ, поскольку понятие одновременности законодательством не установлено, а неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщиков (п. 7 ст. 3 НК РФ).
Получатель - физическое лицо, не являющееся резидентом РФ
При исчислении НДФЛ при выплате дивидендов физическому лицу налоговый агент сначала должен определить его налоговый статус. Налоговые резиденты РФ фактически находятся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году (п. 2 ст. 11 НК РФ). Значит, физические лица (независимо от гражданства), находящиеся на территории РФ менее 183 дней в календарном году, не являются налоговыми резидентами. Получается, что установить, является ли физическое лицо налоговым резидентом, можно лишь по окончании календарного года. Однако, как отметил Минфин в Письме от 15.08.2005 N 03-05-01-03/82, в отношении налогообложения доходов иностранных граждан сложилась следующая практика. Иностранные граждане, получившие в органах внутренних дел разрешение на постоянное проживание или вид на жительство в РФ, считаются налоговыми резидентами РФ на начало отчетного периода. Прочие категории иностранных граждан на начало отчетного налогового периода рассматриваются в качестве нерезидентов РФ, и обложение их доходов в течение первых 183 дней пребывания на территории РФ в рамках календарного года производится по ставке 30 процентов. Уточнение налогового статуса таких налогоплательщиков производится лишь на дату, следующую после истечения 183 дней пребывания на территории РФ иностранного гражданина. В таком случае . производится соответствующий перерасчет налога.
Поэтому, чтобы не производить перерасчет и не затрагивать права других участников выплачивающей дивиденды организации, ей нужно заранее позаботиться об определении статуса физических лиц, запросив у них документы, подтверждающие их фактическое пребывание на территории РФ.
Налоговая база по дивидендам, распределяемым в пользу нерезидентов РФ, определяется как сумма выплачиваемых дивидендов, налоговая ставка составляет 30% (п. 3 ст. 275 НК РФ). В отношении налогообложения дивидендов физических лиц также действует принцип приоритета международных договоров. В Письме Минфина России от 28.01.2005 N 03-05-01-05/11 указано, что доходы нерезидента могут облагаться по ставке, предусмотренной международным договором, при условии, если налогоплательщик представит в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента подтверждение постоянного местопребывания на территории иностранного государства - стороны международного соглашения, выданное иностранным налоговым органом. При этом согласно п. 2 ст. 232 НК РФ подтверждение может быть представлено как до уплаты, так и в течение одного года после окончания того налогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует на получение налоговых привилегий. Как отметил Минфин, при отсутствии такого подтверждения налогообложение доходов производится по ставке 30%. Поэтому целесообразно подавать документ до уплаты налога.
Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговый агент обязан удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода является день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц. Таким образом, удержание НДФЛ при составлении ведомости на выплату дивидендов, то есть до фактической выплаты, противоречит закону. Об этом налоговых агентов предупредило Письмо Минфина России от 11.01.2006 N 03-05-01-04/1. Ценой вопроса может стать сумма налога в случае изменения налоговой ставки. Например, до 2005 г. ставка НДФЛ по полученным резидентами РФ дивидендам составляла 6%, с 01.01.2005 она повысилась до 9%. Поэтому если организация в силу каких-либо причин не выплатила в 2004 г. начисленные в том же году дивиденды за 2003 г., то, выплатив их в 2005 г., она должна была удержать НДФЛ по ставке 9% независимо от момента начисления дивидендов (Письмо Минфина России от 29.07.2005 N 03-05-01-04/215). И хотя эта ситуация касается физических лиц - налоговых резидентов РФ, она может применяться к нерезидентам.